Qui di seguito trovate una sintesi sul discusso tema dell’applicazione dell’IVA ai trattamenti medici con finalità estetiche, che richiama il contenuto del mio intervento al XXXII Congresso AIDA, tenuto a Riccione lo scorso 8 maggio 2024.
Un chiarimento atteso da anni
La norma che commentiamo è l’Art. 4 quater del D.L. 145/2023 – cd. Decreto Anticipi, come modificato dalla Legge n. 191 del 15/12/2023, in vigore dal 17/12/2023, titolato “Regime dell’IVA per prestazioni di chirurgia estetica”.
Questa norma cerca di fare chiarezza su un argomento molto dibattuto negli ultimi anni, che è appunto il regime IVA delle prestazioni mediche a contenuto estetico.
Ma facciamo un passo indietro.
Il punto di partenza è l’art. 10, co. 1, n. 18 del DPR 633/1972, in tema di imposta sul valore aggiunto, che stabilisce essere
“esenti dall’imposta (…) le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione della persona rese nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza…”.
L’interpretazione della Corte di Giustizia UE….
Sin dai primi anni 2000 la Corte di Giustizia Europea ha dato alcune indicazioni interpretative della normativa in questione – la quale, avendo origine comunitaria, deve essere interpretata conformemente ai principi ed alle finalità perseguite a livello unionale – che, a livello italiano, hanno creato non pochi problemi applicativi.
In sintesi, secondo la Corte di Giustizia UE, la norma dell’art. 10 DPR 633/1972 costituisce una deroga al principio generale secondo cui l’IVA è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso dal soggetto passivo, e va dunque interpretata in senso restrittivo; in tale ottica,
non tutte le prestazioni mediche, in quanto tali, possono andare esenti da IVA, ma solo gli interventi diretti alla diagnosi, cura e guarigione delle malattie o dei problemi di salute, ovvero alla prevenzione della loro insorgenza.
La posizione dell’Agenzia delle Entrate…
Nel 2005, l’Agenzia delle Entrate emana la circolare n. 4/a, che cerca di chiarire quale sia la corretta interpretazione delle sentenze della Corte di Giustizia Europea in materia.
Sul punto delle prestazioni medico-estetiche, l’Agenzia afferma che
“Le prestazioni mediche di chirurgia estetica sono esenti da IVA in quanto sono ontologicamente connesse al benessere psico-fisico del soggetto che riceve la prestazione e quindi alla tutela della salute della persona.
Si tratta di interventi tesi a riparare inestetismi, sia congeniti sia talvolta dovuti ad eventi pregressi di vario genere (es: malattie tumorali, incidenti stradali, incendi, ecc.), comunque suscettibili di creare disagi psico-fisici alle persone.”
Nella prassi sono dunque emerse due interpretazioni:
- una più restrittiva, che richiama la giurisprudenza della Corte di Giustizia Europea e secondo la quale sono esenti da IVA solo le prestazioni mediche, anche di contenuto estetico, nel limite in cui siano volte alla cura di una malattia ed alla tutela della sua persona; qualora la prestazione sia volta meramente all’eliminazione di un inestetismo estetico ed abbia dunque finalità cd. cosmetiche, non andrà esente da IVA
- una più permissiva, secondo la quale la Circolare 4/a dell’Agenzia delle Entrate introduce una sorta di presunzione iuris tantum (cioè valida fino a prova contraria) in favore del contribuente, tale per cui le prestazioni di chirurgia estetica sarebbero sempre da considerarsi “ontologicamente connesse al benessere psico-fisico del soggetto” – e sarebbero dunque esenti IVA – salvo che l’Agenzia stessa provi la natura meramente cosmetica della prestazione.
… e le pronunce della Corte di Cassazione
Anche la Corte di Cassazione si è più volte pronunciata sulla normativa in questione, richiamando espressamente l’interpretazione restrittiva data dalla Corte di Giustizia UE.
Da ultimo, la sentenza n. 26906/2023 ha ribadito:
- in merito alla circolare 4/a dell’Agenzia delle Entrate, che “a prescindere dalla genericità e dall’atecnicismo della previsione, è noto che le circolari dell’Agenzia delle Entrate interpretative di una norma tributaria… esprimono esclusivamente un parere, non vincolante per il contribuente – oltre che per gli uffici -, per il giudice e per la stessa autorità che l’ha emanata”
- trattando le norme in questione di un’agevolazione fiscale, non può non trovare applicazione il principio secondo cui l’esenzione deve essere interpretata in senso restrittivo, conformemente alla giurisprudenza unionale
- in tema di agevolazioni tributarie, sarà chi vuol fare valere una forma di esenzione o di agevolazione qualsiasi (ovverosia, nel nostro caso, il medico-contribuente) a dover provare i presupposti che legittimano la richiesta della esenzione o della agevolazione
- è lo scopo della prestazione medica che determina se quest’ultima debba essere esentata dall’imposta. Pertanto,
“in tema di IVA, le prestazioni mediche e paramediche di chirurgia estetica si distinguono dalle prestazioni a contenuto meramente cosmetico e sono esenti di imposta, ex art. 10, n. 18, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei limiti in cui sono finalizzate a trattare o curare persone che, a seguito di una malattia, di un trauma o di un handicap fisico congenito, subiscono disagi psico-fisici e, dunque, sono rivolte alla tutela della salute, gravando sul contribuente l’onere di provare la sussistenza dei suddetti requisiti soggettivi e oggettivi”.
Questo è il quadro su cui si è innestato il dibattito poi sfociato nell’adozione della norma dell’art. 4-quater del Decreto Anticipi, nel tentativo – non del tutto riuscito – di creare chiarezza su quali prestazioni mediche con finalità estetiche debbano essere considerate esenti IVA e quali no.
Cosa dice la norma
La norma del nuovo art. 4-quater, titolato “Regime dell’IVA per prestazioni di chirurgia estetica”, si divide in due commi: il primo guarda al futuro, il secondo al passato. Eccone il testo:
1. A decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, l’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto, prevista dall’articolo 10, primo comma, numero 18), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, si applica alle prestazioni sanitarie di chirurgia estetica rese alla persona volte a diagnosticare o curare malattie o problemi di salute ovvero a tutelare, mantenere o ristabilire la salute, anche psico-fisica, solo a condizione che tali finalità terapeutiche risultino da apposita attestazione medica.
2. Resta fermo il trattamento fiscale applicato ai fini dell’IVA alle prestazioni sanitarie di chirurgia estetica effettuate anteriormente alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto.
La prossima edizione del blog sarà dedicata al commento della norma ed alle condizioni da osservare per potersi avvalere dell’esenzione.
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